При расследовании и судебном разбирательстве дел, связанных с преступлениями в сфере экономической деятельности, а также по гражданским и арбитражным делам, когда для правильного разрешения тех или иных вопросов требуется применение специальных знаний в области экономики и бухгалтерского учета, назначаются судебно-экономические экспертизы.

Основу специальных знаний эксперта-экономиста составляют бухгалтерский, финансовый и налоговый учет, экономика и управление производством, финансы и кредит, налоги и налогообложение, банковское дело, экономика труда и т.д., дополненные познаниями в области криминалистики, уголовного, гражданского, арбитражного процесса, а также различных отраслей права (уголовного, гражданского,арбитражного, налогового, финансового, бюджетного, трудового). 

Следует заметить, что, кроме судебной экспертизы, существуют и другие формы использования специальных познаний в области экономики, финансов и бухгалтерского учета, например: ревизия, налоговая и аудиторская проверки, результатом которых является составление соответствующих документов. 

Основная цель судебной экономической экспертизы – помощь следствию и суду в выявлении фактов и обстоятельств намеренного искажения экономической информации. Следственно-судебная практика требует от экспертов-экономистов разрешения в основном ситуационных задач, хотя в ходе исследования нередко возникают диагностические, идентификационные и классификационные вопросы. 

В этой связи предметом судебно-экономической экспертизы является финансово-хозяйственная деятельность хозяйствующего субъекта, в том числе финансовые операции и показатели, а также процесс их формирования и отражения в учете. При этом предметом каждой отдельной экспертизы (исследования) становятся конкретные факты (операции), выявленные или установленные в ходе расследования или судебного разбирательства и требующие экономической и стоимостной оценки.

В зависимости от предмета исследования и стоящих перед экспертом задач различают следующие роды судебных экономических экспертиз:

• бухгалтерская экспертиза;
• финансово-экономическая экспертиза.

Следует отметить, что такое деление весьма условно, поскольку первая может являться информационной основой для производства второй: между ними существует тесная взаимосвязь, обусловленная необходимостью изучения одних и тех же объектов. 

В связи с тем, что объекты исследования обоих видов экспертиз и требования к подготовке материалов на экспертизу совпадают, они(требования) будут рассмотрены в целом для судебных экономических экспертиз, а задачи и вопросы для каждого вида даны раздельно.

Подготовка материалов на бухгалтерскую и финансово-экономическую экспертизы

Основанием для назначения экономических экспертиз являются факты, вызывающие необходимость их проведения. Они (факты)должны быть указаны в постановлении (определении) следователя(суда). При этом следует учесть, что основания и мотивы назначения экспертизы не должны иметь обтекаемых и неточных формулировок,т.к. несоблюдение этого требования ведет к отождествлению экспертизы с ревизией. 

Так, например, в постановлении указывается: «В связи с тем, что в ходе следствия возникли сомнения в правильности выводов ревизии о сумме недостачи средств в кассе, назначена судебно-бухгалтерская экспертиза, на разрешение которой поставлен вопрос: «Какова сумма недостачи, образовавшаяся у кассира М. за период …?». Изложенные в постановлении мотивы назначения экспертизы (сомнения в правильности выводов ревизии) свидетельствуют об отождествлении экспертизы с ревизией. Для установления недостачи (фактической нехватки имущества) не требуется специальных познаний. Такой факт устанавливается путем фактического контроля, в частности, инвентаризации, проводить которую эксперт-бухгалтер не вправе. 

В постановлении (определении) должны быть также описаны фабула дела и перечислены все представляемые на исследование материалы. Перечисление (индивидуализация) в постановлении материалов, направляемых на экспертизу, способствует сокращению сроков производства экспертизы, поскольку эксперт заранее знает круг исследуемых материалов, а обвиняемый имеет возможность заявить ходатайство о приобщении к делу новых уже в момент назначения экспертизы, а не в ходе ее производства, как это часто бывает на практике.

Круг материалов, предоставляемых в распоряжение эксперту, определяется, исходя из оснований назначения и задачи экспертного исследования. В целях обеспечения и полноты материалов, необходимых для проведения экономической экспертизы, следователю (суду)целесообразно предварительно проконсультироваться со специалистом.Подготовка материалов для производства экономических экспертиз имеет свои особенности, т.к. эксперт в данном случае имеет дело нес реальным объектом, а его формальным отражением, материальным носителем которого выступают документы, содержащие экономически значимую информацию, в т.ч. о составе и размещении средств хозяйствующего субъекта, финансовых результатах его деятельности, финансовых источниках и направлениях их использования.

К таким документам относятся:

•  первичные документы – платежные поручения, приходные, расходные кассовые ордера, накладные на отпуск и получение товара, товарно-транспортные накладные, акты выполненных работ, платежные,расчетные ведомости, квитанции, чеки и т.д.;
• бухгалтерские регистры – главные книги, журналы-ордера, оборотные ведомости, карточки аналитического учета;
• материалы инвентаризации – описи наличия товара, сличительные ведомости, отчеты материально-ответственных лиц, акты сверки задолженностей и пр.;
• калькуляции – расчет себестоимости продукции, смета предстоящих расходов, финансовые и бизнес-планы, технико-экономическое обоснование заключения сделки или получения кредита и пр.;
• отчетность бухгалтерская и налоговая – бухгалтерский баланс и приложение к нему, налоговые декларации, финансовые отчеты, отчет о движении капитала, отчет о прибылях и убытках, расчеты налогов и других обязательных платежей и взносов и пр.;
• организационно-распорядительные – приказы, регламентирующие производственную, финансовую и хозяйственную деятельность, в том числе учетную политику хозяйствующего субъекта, распоряжения, поручения;
• различные виды договоров, меморандумов, контрактов;
• ценные бумаги (акции, векселя, облигации и пр.);
• документы справочно-технического характера о котировках ценных бумаг, ставках рефинансирования, курсах валют, индексах инфляции и пр.

Если к делу приобщены черновые записи или неофициальные документы учетного характера, то они могут стать объектами исследования. Достоверность содержащихся в них сведений определяется анализом и сопоставлением с материалами официальной отчетности.

Объекты экспертного исследования могут быть представлены как на бумажных носителях, так и в электронном виде. Второй способ представления информации в последнее время получил широкое распространение, так как в практику осуществления финансовых, хозяйственных операций, организацию учетного процесса повсеместно внедряются комплексные автоматизированные средства. Так, значительно усовершенствован кредитными учреждениями процесс осуществления расчетов, где указание (поручение) на перечисление средств со счета клиента банк получает, используя модемные средства связи. Следует заметить, что электронный документ должен быть закодирован согласно общегосударственному классификатору технико-экономической информации и может использоваться без распечатки на бумаге, если точно соблюден установленный технологический режим записи. 

При необходимости на экспертизу направляются и другие материалы дела: акты ревизии и налоговой проверки, заключения экспертов других специальностей (например, экспертов-товароведов), показания обвиняемых и свидетелей и др. 

При этом следует учесть, что эксперт может использовать эти материалы, если они приняты органом расследования как доказательства и предложены в качестве исходных данных для дачи заключения (вопрос оценки доказательств по делу является компетенцией следователя,а не экспертов). 

При затруднении в отборе материалов следователю (суду) целесообразно обратиться к помощи специалиста. Однако следует помнить,что выполнение экспертом работ по выборке из архива предприятия документов – объектов исследования – недопустимо. 

Необходимо также отметить, что эксперт-экономист обязан, кроме тайны следствия, соблюдать и коммерческую тайну хозяйствующего субъекта, а также не разглашать сведения, не относящиеся к материалам дела,которые стали ему известны в процессе экспертного исследования.

Бухгалтерская экспертиза

К числу основных задач, решаемых судебно-бухгалтерской экспертизой (СБЭ) относятся:

• выявление наличия (или отсутствия) фактов искажения учетныхданных, определение видов искажения, установление степени ихвлияния на показатели хозяйственной деятельности, в т.ч. на исчислениеналогооблагаемой базы;
• установление тождества или различия черновых записей данным официального бухгалтерского учета;
• установление соответствия данных аналитического и синтетического учета данным первичных документов, отчетности;
• реконструкция (воссоздание) отсутствующих либо искаженных записей на основе более поздних или предыдущих закономерных связей;
• установление соответствия отражения совершенных операций правилам ведения бухгалтерского учета.

Результаты изучения материалов уголовных дел, связанных с экономическими преступлениями, показали, что одним из наиболее распространенных способов вуалирования (сокрытия) «информационных следов» противоправного деяния являлось искажение данных бухгалтерского учета и отчетности. В связи с этим главной целью исследований, проводимых в рамках СБЭ, становится установление наличия (отсутствия) факта таких искажений на любой стадии процесса бухгалтерского учета, механизма их образования, места, времени, качественной и количественной характеристик, степени влияния на финансовые показатели деятельности хозяйствующего субъекта. 

В практике бухгалтерской экспертизы под искажением данных понимается несоответствие числовых или смысловых значений записей в учетных документах аналогичным данным в других документах, ранее проверенных экспертом (образец для сравнения). 

Смысловая неадекватность анализируемой счетной записи проявляется в несоответствии экономического содержания хозяйственной операции её отражению в учете посредством бухгалтерской проводки. Зачастую установление факта искажения затруднено тем, что исследуемый фрагмент учетной информации естественно «увязан» исполнителем с целью сокрытия следов преступления. Это совершается, как правило, следующими способами:

• применением подложного документа аналогичного содержания;
• внесением в исходный документ ложных данных с последующим их отражением в системе учетных записей по правилам;
• уничтожением учетных документов.

Задачи, решаемые СБЭ, подчинены основной цели: поэтапному обоснованию ответов на вопросы, поставленные перед экспертом. Судебно-бухгалтерская экспертиза относится к классу ситуалогических экспертиз. Однако большинство вопросов, которые могут быть поставлены, можно свести к типовым:

• В соответствии ли с правилами ведения бухгалтерского учета отражена та или иная хозяйственная операция?
• Нашла ли отражение та или иная хозяйственная операция в бухгалтерской отчетности предприятия?В связи с тем, что бухгалтерский учет является информационной системой, организованной по четким правилам, любое отступление от правил неминуемо приводит к искажению значений учетных данных.По конкретным фактам (обстоятельствам) вопросы могут быть сформулированы следующим образом:
• Какую сумму денежных средств ФИО ____ получила в кассе предприятия в период ________ по расходным кассовым ордерам,находящимся в томе № 2 дела?
• Имеются ли расхождения между складским и бухгалтерским учетом по движению товара _____ в период? 
• Соответствуют ли доходы и расходы индивидуального предпринимателя, представленные в декларациях о доходах и расходах за ____,полученным доходам и произведенным расходам за тот же период по материалам дела? Если не соответствуют, то какова разница между ними?
• Соответствует ли сумма (какая), указанная в акте ревизии (дата проведения за период с ___ по ___) в ____ (наименование организации), представленным документам, черновым записям?
• Какова сумма задолженности ______ (наименование организации) перед _________ (наименование организации) на дату ___?
• Отражены ли в первичных документах и регистрах бухгалтерского учета операции по «списанию» имущества ____ (наименование организации) и продаже за наличный расчет _____ (наименование то-вара) в период с ____ по _____ 20__ года?

Эксперт-бухгалтер может также решать и другие вопросы, связанные с несоблюдением требований бухгалтерского учета и контроля, финансовой, кассовой и расчетной дисциплиной, если для этого необходимо применение его специальных познаний. 

В то же время эксперт-бухгалтер не должен проводить экспертное исследование по вопросам, выходящим за пределы его компетенции,требующим исследовать совершенные в прошлом действия. Например,по вопросу: «Какова величина недостачи (излишков)?» - поскольку эксперт не принимал участия в инвентаризации или «Какова сумма ущерба?» – поскольку вопрос является правовым и может быть разрешен только следователем или судом.

Финансово-экономическая экспертиза

Судебная финансово-экономическая экспертиза – особый род экспертных исследований, объединенных общностью знаний различных наук экономического профиля, трансформируемых для нужд правосудия. 

Финансово-экономическая экспертиза чаще всего проводится для анализа финансовых результатов и определения финансового состояния хозяйствующего субъекта, его платежеспособности, кредитоспособности, а также в случаях, когда требуется определить размер неправомерно полученных доходов в результате несоблюдения правил совершения финансовых операций, сокрытой от налогообложения прибыли, необоснованных отчислений в денежные фонды, имущественной доли участников производства или учредителей в соответствии с их вкладом в Уставный фонд предприятия и т.д.

При назначении судебных финансово-экономических экспертиз чаще всего ставятся следующие вопросы:

• Согласно отчетным данным, каково финансовое состояние предприятия за период…?
• Соответствует ли действующему законодательству формирование себестоимости продукции (работ, услуг) предприятия?
• Не свидетельствуют ли финансовые операции предприятия об отвлечении денежных средств из хозяйственного оборота?
• Соответствует ли использование полученных в банке кредитных средств их целевому назначению, предусмотренному кредитным договором и технико-экономическим обоснованием к нему?
• Соответствуют ли данные синтетического учета и отчетности организации за период с … по … первичным документам по оприходованию денежных средств. Если нет, то на какую сумму допущено искажение показателей отчетности об объемах привлеченных денежных средств?
• Соответствует ли направление расходования заемных денежных средств их целевому назначению, предусмотренному кредитным договором № … (дата)?
• Какова величина чистых активов, по данным бухгалтерской отчетности коммерческого банка, АО, ООО и др. (наименование) на …(дата)?
• Имеется ли дебиторская (кредиторская) задолженность предприятия (наименование) перед предприятием (наименование) по договорам № … от … (дата) и как она отражалась и (или) должна была отражаться в отчетности?
• В соответствии ли с правилами ведения бухгалтерского учета отражена определенная финансово-хозяйственная операция в учете организации…? Если нет, то как это повлияло на формирование налогооблагаемой базы по конкретному виду налога за последующий период?
• Каковы, по данным бухгалтерского учета, объемы товаров (продукции, изделий, материалов) были поставлены предприятием (наименование), оказаны им же услуги за период с … по … включительно организации (наименование) и на какую общую сумму? Какая форма расчетов существовала между указанными структурами в период с …по … включительно?
• В соответствии ли с правилами отражена финансово-хозяйственная операция (ее описание) в учете предприятия? Если нет, то как это повлияло на формирование налогооблагаемой базы и исчисление налогов (указать каких) за период….?

Изменения в экономике, обусловленные новыми условиями хозяйствования, налоговой и банковской реформами, развитием предпринимательской деятельности, породили разнообразные, неизвестные ранее виды экономических преступлений, которые все более смещаются в сферу финансовых отношений. К ним относятся: преднамеренное или фиктивное банкротство. 

При этом на разрешение экспертов с целью выявления признаков преднамеренного банкротства ставятся вопросы, требующие проведения финансово-экономического анализа деятельности предприятий в динамике за период, предшествующий процедуре банкротства и последующий за ней.

По конкретным фактам (обстоятельствам) могут быть поставлены также вопросы:

• Какова платежеспособность предприятия ____ на начало и наконец исследуемого периода?
• Повлияла ли совершенная сделка _________ на изменение статей баланса предприятия _________ (анализ изменения структуры баланса предприятия)?
• Существует ли задолженность предприятия ____ и предприятия_______ друг перед другом на ____ (дата) и в какой сумме?
• Имелась ли у предприятия ____ на ______ (дата) возможность уплатить платежи (задолженность по обязательствам)?
• Каковы результаты финансово-хозяйственной деятельности,и какую прибыль получила организация _________ в данный период времени?
• Какова действительная стоимость доли ФИО при выходе из организации ____ с учетом капитала ______ данной организации_______?
• Какова сумма не уплаченных налогов и сборов предприятия__________ (налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, единого социального налога, налога на имущество, налога с владельцев транспортных средств, налога на пользователей автомобильных дорог, налога на рекламу, единого налога, в связи с применением упрощенной системы налогообложения, платы за фактическое загрязнение окружающей среды, целевого сбора на содержание милиции, благоустройство территории, на нужды образования и социального развития Н. Новгорода) в бюджеты различных уровней Российской Федерации при условии, что строительные работы (указать сделки) были выполнены не работниками организации _____ за данный период времени?

Объектами экспертного исследования являются документальные данные-носители экономической информации. В отличие от экспертиз других классов эксперты-экономисты изучают не внешние признаки документов, возникающие в результате физического воздействия,а их содержание, т.е. документально зафиксированную информацию.Для экспертного исследования представляются те документы, которые отражают информацию о составе и размещении средств, затратах и финансовых результатах деятельности хозяйствующего субъекта, финансовых источниках и направлении их использования, а также информацию о системе взаимосвязанных, обобщающих и частных технико-экономических и трудовых показателей, показателей ценообразования и др. 

При отсутствии регистров бухгалтерского учета (Главной книги,журналов-ордеров и др.) для экспертного исследования могут быть направлены соответствующим образом подобранные первичные документы. 

Использование в экспертной практике комплекса информационно-аналитических методов позволяет провести качественный анализ отклонений в документальных данных и раскрыть механизм их образования и влияния на показатели хозяйственной деятельности субъекта.